Grenzfälle zum Jahreswechsel

Welcher Steuersatz anzuwenden ist, richtet sich ausschließlich danach, wann Lieferungen und Leistungen erbracht werden. Das heißt konkret: Leistungen, die nach dem 31. Dezember 2006 erbracht, aber vorher in Rechnung gestellt werden, müssen grundsätzlich mit 19 Prozent fakturiert werden. Werden dagegen Rechnungen im Jahr 2007 gestellt, die Leistungen aus dem Jahr 2006 betreffen, wird noch der Steuersatz von 16 Prozent berechnet.

Für Lieferungen und Leistungen gelten aber unterschiedliche Definitionen der Ausführung: Lieferungen gelten grundsätzlich mit Verschaffung der Verfügungsmacht als ausgeführt. Im Falle der Versendung zum Zeitpunkt, zu dem sie bei Post, Bahn, Spedition usw. aufgegeben werden. Leistungen dagegen gelten grundsätzlich erst dann als realisiert, wenn der Empfänger den wirtschaftlichen Vorteil erhält.

Das Bundesfinanzministerium der Finanzen hat mit Schreiben vom 11. August 2006 (Az. IV A 5 – S 7210 – 23/06) zu häufigen Übergangsproblemen und Sonderfällen Stellung genommen. Im Folgenden einige wichtige Fälle.

Ist-Besteuerung
Für Unternehmer, die ihre Umsätze gemäß § 20 Umsatzsteuergesetz (UstG) nach vereinnahmten Entgelten besteuern (Gesamtumsatz im vergangenen Kalenderjahr – ab 1. Juli 2006 bis 250 000 Euro; neue Bundesländer bis 500 000 Euro) oder die Teilentgelte in Form von Anzahlungen, Abschlagszahlungen, Vorauszahlungen vereinnahmen, müssen sich ebenfalls auf die neue Umsatzsteuer einstellen.

Leistungen, die nach dem 31. Dezember 2006 ausgeführt werden und für die vor dem 1. Januar 2007 Entgelte oder Teilentgelte eingenommen werden: Der Unternehmer schuldet zunächst in 2006 mit der Anzahlung einen Steuerbetrag in Höhe von 16 Prozent. Diese Steuer wird in der Anzahlungsrechnung ausgewiesen. In dem Voranmeldungszeitraum, in dem die Leistung bzw. Teilleistung ausgeführt wird, wird der Differenzbetrag in Höhe von drei Prozent fällig. Für gewöhnlich wird hierfür auf der Schlussrechnung die Leistung insgesamt mit 19 Prozent berechnet und die bereits gezahlten Nettobeträge und die bereits gezahlte Umsatzsteuer abgezogen. Fehlt es an einer Schlussrechnung, ist die Nachberechnung der Umsatzsteuer auch mit der letzten Teilrechnung möglich. Das Bundesfinanzministerium lässt allerdings folgende Vereinfachungsregelung zu: Werden Leistungen in 2007 ausgeführt, Teilentgelte hierfür aber bereits in 2006 eingenommen, darf – entgegen der gesetzlichen Regel – nach dem erwähnten Schreiben des Bundesfinanzministeriums auch (direkt) der Steuersatz von 19 Prozent in Rechnung gestellt werden. Die Umsatzsteuer wird dann in voller Höhe vom Rechnungsaussteller geschuldet und kann vom Rechnungsempfänger nach Bezahlung als Vorsteuer geltend gemacht werden. Sofern die Vertragsparteien von dieser Vereinfachungsregel Gebrauch machen, wird der Umsatz in der Umsatzsteuer-Voranmeldung in Zeile 29 („Umsätze, die anderen Steuersätzen unterliegen“) eingetragen.

Leistungen, die vor dem 1. Januar 2007 ausgeführt werden, deren Entgelte oder Teilentgelte aber erst nach dem 31. Dezember 2006 eingenommen werden: Der Unternehmer schuldet die auf diese Beträge entfallende Umsatzsteuer zum alten Steuersatz von 16 Prozent.

Vorausrechnungen für Leistungen, die nach dem 31. Dezember 2006 ausgeführt werden (Sollbesteuerung): Wenn der Unternehmer eine Vorausrechnung erstellt (er also keine Endrechnung erstellen will), ist er berechtigt und gegebenenfalls verpflichtet, die Umsatzsteuer nach dem neuen Steuersatz von 19 Prozent auszuweisen (denn die Grundsätze der Ist-Versteuerung greifen ohne Anzahlung nicht ein).

Zahlt der Leistungsempfänger bereits 2006, löst dies keinen Korrekturbedarf aus. Er schuldet die Steuer in ausgewiesener Höhe (19 Prozent); auch in diesem Fall trägt er den Umsatz in Zeile 29 der Umsatzsteuer-Voranmeldung ein. Der Rechnungsempfänger hat das Recht zum Vorsteuerabzug nach Bezahlung. Wird das Entgelt erst nach Ausführung der Leistung eingenommen, entsteht die Steuerschuld zum Zeitpunkt der Ausführung der Leistung. Das Recht zum Vorsteuerabzug beim Leistungsempfänger entsteht mit Ausführung der Leistung und Vorliegen der Rechnung.

Sach- und Leistungsentnahmen
Für Sach- und Leistungsentnahmen, die noch vor dem 31. Dezember 2006 erfolgen, gilt der alte Steuersatz von 16 Prozent. Entnahmen ab dem 1. Januar 2007 werden mit 19 Prozent besteuert. Tipp für die Praxis: Ohnehin geplante Entnahmen sollten in das Jahr 2006 vorgezogen werden.

Langfristige Verträge (Altverträge)
Abgesehen von der gesetzlichen Ausnahmeregelung des § 29 UStG gibt es keinen gesetzlichen Rechtsanspruch auf Durchsetzung des höheren Steuersatzes über einen höheren Preis. Sind in den Verträgen Preise „zzgl. der gesetzlichen Umsatzsteuer“ festgelegt, dürfte es keine Probleme bei der Überwälzung der steuerlichen Mehrbelastung geben. Nach § 29 UStG kann der Unternehmer für Verträge, die vor dem 1. September 2006 abgeschlossen wurden, einen Ausgleichanspruch gegenüber seinem Vertragspartner für die umsatzsteuerliche Mehrbelastung durchsetzen, sofern die Vertragspartner nichts anderes vereinbart haben. § 29 UStG gilt in der Regel nicht bei zwischenunternehmerischen Umsätzen (Vereinbarung von Nettopreisen). Gegenüber Endverbrauchern ist eine Preisanpassung nur zulässig, wenn dies ausdrücklich (nicht in den Allgemeinen Geschäftsbedingungen AGB) vereinbart wurde.

Rechnungen mit Kleinstbeträgen
Aus Rechnungen mit kleinen Beträgen (bis 150 Euro) und aus Fahrausweisen, die dem allgemeinen Steuersatz unterliegen, kann die Umsatzsteuer mit dem abgerundeten Hundertsatz von 15,97 aus den Rechnungsbeträgen herausgerechnet werden.

Werklieferungen und Werkleistungen
Dem Steuersatz von 19 Prozent unterliegen Werklieferungen und Werkleistungen, wenn sie über den 31. Dezember 2006 hinaus ausgeführt werden. Sind Werklieferungen und Werkleistungen wirtschaftlich teilbar (so genannte Teilleistungen), so kann für die vor dem 1. Januar 2007 ausgeführten Teile noch der Steuersatz von 16 Prozent angewandt werden. Dies ist aber nur unter folgenden Voraussetzungen möglich:

• Der Leistungsteil einer Werklieferung muss vor dem 1. Januar 2007 abgenommen worden sein; der abgrenzbare Teil einer Werkleistung muss vor dem 1. Januar 2007 vollendet oder beendet worden sein.
•  Vor dem 1. Januar 2007 muss vereinbart worden sein, dass für Teile einer Werklieferung oder Werkleistung entsprechende Teilentgelte zu zahlen sind. Sind für Teile einer Werklieferung/Werkleistung zunächst keine Teilentgelte vereinbart worden, muss die vertragliche Vereinbarung vor dem 1. Januar 2007 entsprechend geändert werden.
• Das Teilentgelt muss gesondert abgerechnet werden. Praxistipp: Bei der Erbringung von Bauleistungen an Privatpersonen und die öffentliche Hand sollten noch vor dem 1. Januar 2007 übergabefähige und abrechenbare Abschnitte vereinbart werden.

Bei Dauerleistungen kann es sich sowohl um Dienstleistungen (z.B. Vermietungen, Leasing, Überwachung) als auch um wiederkehrende Lieferungen über einen längeren Zeitraum handeln. Im umsatzsteuerrechtlichen Sinne gilt die Dauerleistung an dem Tag als ausgeführt, an dem der vereinbarte Leistungszeitraum endet, im Falle wiederkehrender Lieferungen am Tag der letzten Lieferung. Sofern Dauerleistungen nach dem 31. Dezember 2006 ausgeführt werden, ist der erhöhte Steuersatz von 19 Prozent anzuwenden. Ausnahmen von diesem Grundsatz sind nur möglich, wenn die Dauerleistung nicht insgesamt für den vereinbarten Leistungszeitraum, sondern für kürzere Zeitabschnitte (z.B. ein Kalendervierteljahr) als Teilleistung abgerechnet wird.

Preisnachlässe
Boni, Skonti, Rabatte, sonstige Preisnachlässe oder Nachberechnungen führen zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage für die ursprünglich ausgeführten Umsätze. Der dafür geschuldete Umsatzsteuerbetrag ist laut § 17 Absatz 1 UStG für den Zeitraum zu berichtigen, für den die Änderung eingetreten ist. Dementsprechende Berichtigungen unterliegen für Umsätze, die bis zum 31. Dezember 2006 ausgeführt wurden, dem Steuersatz von 16 Prozent. Das gleiche gilt für die Berichtigung des Vorsteuerabzugs. Beziehen sich die Entgeltminderungen auf Leistungen, die über die Jahresgrenze hinaus erbracht werden, muss die Minderung auf den Zeitraum vor und nach dem 1. Januar 2007 aufgeteilt werden.

Details zu diesen Übergangsregelungen enthält das Merkblatt „Die Erhöhung der Umsatzsteuer zum 1. Januar 2007“. Die Publikation kann auf der Internet-Seite der IHK Nürnberg für Mittelfranken kostenlos heruntergeladen werden (www.ihk-nuernberg.de, Geschäftsbereich Recht | Steuern).